本站原创摘 要：财政部2006年2月15日正式发布了我国新的会计准则体系,其中包括首次发布的《企业会计准则第3号——投资性房地产》.该项准则的发布和实施,为我国企业合理进行相关业务核算提供了法规支持.本文对我国投资性房地产准则与国际会计准则作比较,以明确二者的异同,提出对我国的启示,以期为完善我国投资性房地产的会计处理提供一条可供借鉴的思路.
关 键 词：会计准则投资性房地产国际比较
为了规范房地产投资的会计核算,我国在借鉴国际会计准则《IAS40——投资性房地产》和《IAS16——不动产、厂场和设备》的基础上,结合现实国情,于2006年2月15日发布了新的《企业会计准则第3号——投资性房地产》,并要求于2007年度开始在上市公司执行.新准则规范了投资性房地产的确认、计量和信息披露,对于客观、公允地反映企业投资性房地产的价值,具有重要意义.新准则的颁布实施,体现了中国特色,也体因此,比较分析我国《企业会计准则第3号—投资性房地产》与国家会计准则《IAS40——投资性房地产》之间的异同,进一步探讨和完善我国投资性房地产会计准则的发展,对拥有投资性房地产的上市公司来说,具有重大的意义.
一、投资性房地产的定义
我国《企业会计准则第3号——投资性房地产》明确指出投资性房地产是指为赚取租金或资本增值,或两者兼有而持有的房地产.包括：（1）已出租的土地使用权；（2）持有并准备增值后转让的士地使用权；（3）已出租的建筑物.
我国投资性房地产会计准则对投资性房地产的定义及范围的规定比较简单,虽然在投资性房地产应用指南中作了进一步规定,但仍然比较简单.IAS40在列举不属于投资性房地产的示例中规定得比我国详细；在范围上,我国投资性房地产没有考虑融资租赁获得的投资性房地产的确认,也没有考虑经营性租赁条件下存在投资性房地产的可能及处理方式；但我国投资性房地产准则中强调了投资性房地产应当能够单独计量和出售,这一点在其他国家准则中是没有单独加以列示和强调.
二、投资性房地产的确认和初始计量
新准则规定自行建造投资性房地产的成本,由建造该项资产达到预定可使用状态前所发生的必要支出构成.IAS40中提到了启动费（使房地产达到工作状态所必需的启动费除外）、在投资性房地产达到计划的占用水平之前发生的初始经营亏损、或在房地产的建造或开发过程中浪费的材料、人工或其它资源等不正常损失,不作为投资性房地产的成本.IAS40还指出,如果投资性房地产的付款额延期支付,其成本就是其与相等的金额,该项金额与总支付金额之间的差额应确认为赊销期内的利息费用.
三、投资性房地产的后续计量
新准则指出：投资性房地产的后续计量有成本和公允价值计量两种,通常应当采用成本模式计量,企业有确凿证据表明投资性房地产的公允价值能够持续可靠取得的,可以对投资性房地产采用公允价值模式进行后续计量.我国会计准则对此要求很严格,同一企业只能采用一种模式对所有投资性房地产进行后续计量,不得同时采用两种计量模式,而且已采用公允价值模式计量的房地产,不得从公允价值模式转为成本模式.采用公允价值模式计量的,不对投资性房地产计提折旧或进行摊销,应当以资产负债表日投资性房地产的公允价值为基础调整其账面价值,公允价值与原账面价值之间的差额计入当期损益.
与之相比,国际会计准则与新准则存在差异,由于我国公允价值属性条件尚未成熟,所以偏向于成本计量模式,对公允价值模式使用谨慎严格.
四、对我国投资性房地产会计准则完善的启示
通过以上投资性房地产会计准则的比较分析,可以发现我国投资性房地产会计准则与国际会计准则在逐渐实现趋同,使该准则逐步得到完善.笔者认为,为了更好地催进我国市场经济的发展,该项准则在以下几个方面还有待于进一步探讨和完善.
(一)租赁条件下符合条件的房地产应确认为投资性房地产
IAS40指出：报告企业拥有（或在融资租赁下持有）并在一项或多项经营租赁下租出的建筑物,应确认为投资性房地产.在我国企业实务中,也存在企业利用自有（或融资租入）房地产进行经营性租赁的情况,但这部分房地产的归属在我国投资性房地产会计准则中并未加以规范,而是作为一般租赁在“租赁准则”中进行规定.笔者认为,为体现会计信息的真实性、完整性和可比性,这部分房地产如果符合投资性房地产定义,应借鉴IAS40的作法,归入投资性房地产范畴,在投资性房地产准则中加以规范.
(二)进一步推进公允价值计量模式的应用
尽管我国新会计准则体系多处运用公允价值,但整体来看比较谨慎,从我国房地产上市公司实施投资性房地产会计准则的结果来看,也是相当谨慎,这与国际上推崇公允价值的趋势不一致,加大了我国与国际会计的差距.因此,今后强调优先采用公允价值,在确认无法获得公允价值的前提下,才采用成本模式.尽管在现阶段,我国选择两种计量模式的方式,但是随着我国经济的发展,未来对公允价值计量模式的运用将会越来越多.为强化公允价值计量确认的可靠性,在运用公允价值时可以聘请有资格的独立评估师评估；可以要求在附注中披露其价值的增减变动情况,公允价值的确认方法及理由等.
六、结论
通过以上对我国《企业会计准则第3号—投资性房地产》与国际会计准则《IAS40—投资性房地产》和《IAS16—不动产、厂场和设备》在适用范围的界定、投资性房地产的确认、计量模式方面的规定以及对于房地产核算中类别划分和计量模式的转换等方面比较,可知我国《企业会计准则第3号—投资性房地产》与国际会计准则的规定基本保持一致.这充分体现了我国会计准则在发展演变过程中向国际会计准则方向的趋同,也必将更有利于我国企业走向国际市场,同样也有利于外国公司进入我国开展生产经营,同时趋同化的过程中还存在一些不足和有待完善的地方,希望在今后可以逐步得到改善,为我国经济更好的融入世界经济创造了良好的条件.