本站原创【摘 要】抵销会计分录是指明某项经济业务或事项填入某报表的项目、方向和金额的公式.这些抵销会计分录抵销的是会计报表项目而不是抵销账户.有些财务报表项目由多个一级账户整理填制而成,或者有些项目有年初数,同时有年末数,需要通过编制明细账户指明抵销分录登记的方向(或位置)等.另外,抵销会计分录也有简单抵销分录和复合抵销会计分录,更有多借多贷抵销分录.
【关 键 词】合并会计报表抵销会计分录明细账户
编制合并会计报表离不开编制抵销会计分录,编制抵销会计分录是做好编制合并会计报表的前提.会计分录是指明某项经济业务或事项登记账户的名称、方向和金额的公式,但抵销会计分录却是指明某项经济业务或事项填入某报表的项目、方向和金额的公式.也就是说,会计分录是用来登记账户的,而抵销会计分录则是用来编制合并报表的.为此,笔者想对编制抵销会计分录谈一点粗浅之见.
一、抵销会计分录抵销的是会计报表项目而不是抵销账户
抵销会计分录是指明某项经济业务或事项填入某报表的项目、方向和金额的公式,这些抵销会计分录抵销的是会计报表项目而不是抵销账户.因此,抵销会计分录一般没有明细账户.这些抵销分录既涉及资产负债表项目,也涉及利润表项目,如存货、营业收入、营业成本等.
(一)涉及利润表项目的抵销会计分录
例1:W公司属于M公司的全资子公司.W公司本期销售给M公司甲产品一批,成本50万元,售价60万元,M公司将甲产品以80万元的售出.增值税税率为17%,均以银行存款结算.抵销会计分录为:
借:营业收入600000
贷:营业成本600000
(二)涉及资产负债表项目的抵销会计分录
例2:W公司属于M公司的全资子公司.W公司本期销售给M公司甲产品一批,成本50万元,售价60万元,M公司将甲产品以80万元的售出.增值税税率为17%,均以商业汇票结算.抵销会计分录为:
借:营业收入600000
贷:营业成本600000
借:应付票据702000
贷:应收票据702000
除了第一项涉及利润表的抵销会计分录外,像上述第二项涉及资产负债表项目的抵销会计分录,还有应收账款与应付账款、预收账款与预付账款、应收利息与应付利息、持有至到期投资与应付债券等项目的抵销.
二、抵销会计分录中的账户也有明细账户
如前所述,抵销会计分录一般没有明细账户,如果在编制抵销分录时,写上明细账户,则意味着抵销分录编写人员误将抵销分录作成编制记账凭证、登记账户的会计分录.因为,抵销会计分录只是用来登记工作底稿、编制财务报表,无须编制明细账户.当然,有些财务报表的项目有多个一级账户整理填制而成,或者有些项目有年初数,同时又有年末数,则需要通过编制明细账户指明抵销分录登记的方向(或位置)等.
涉及资产负债表项目需要整理填制而成的抵销分录涉及资产负债表项目需要整理填制而成的抵销分录,主要是编制的抵销分录,在资产负债表有关项目中需要加减整理填制.
例3:W公司属于M公司的全资子公司.2007年12月份,W公司将设备一台,原始价值8万元,作价10万元销售给M公司.M公司仍然将设备作为固定资产使用,预计使用5年,预计净残值为零.货款暂欠,2008年仍未收回,W公司将债权按5%计提坏账准备.2008年末,W公司的抵销会计分录如下:
1.抵销债权
借:应付账款100000
贷:应收账款100000
2.抵销坏账准备
借:应收账款――坏账准备5000
贷:未分配利润――年初5000
3.抵销固定资产原价及计提折旧
借:未分配利润――年初20000
贷:固定资产――原价20000
借:固定资产――累计折旧4000
贷:管理费用4000
上述出现明细账户的抵销会计分录,除了应收账款、固定资产外,还有摊销的无形资产、计提减值准备非流动资产等项目.
(二)涉及利润表等财务报表项目需要整理填制而成的抵销分录
尽管按照新会计准则体系及会计制度等有关规定,企业不再编制利润分配表,但利润分配内容仍然存在,并详细体现在所有者权益变动表中.因此,编制合并报表抵销利润分配项目仍然要编制抵销会计分录.其中,涉及未分配利润的项目则还要写明细账户,即未分配利润的“年初数”和“年末数”两个项目.
例4:W、M公司同为N公司控制下的子公司,2007年1月5日,W公司以4000万元的对价收购了M公司100%的股权,M公司成为W公司的子公司.假设2007年年末,M公司实现净利润100万元,没有分红.合并日,W公司和M公司净资产有关资料(见表1):
2007年年末,W公司编制合并报表,有关会计处理如下:
1.调整分录
借:长期股权投资――成本(M公司)55000000
――损益调整1000000
贷:长期股权投资――M公司55000000
投资收益1000000
2.抵销分录
借:股本10000000
资本公积20000000
盈余公积15000000
未分配利润――年末11000000
贷:长期股权投资56000000
借:投资收益1000000
贷:未分配利润――年末1000000
借:资本公积26000000
贷:盈余公积15000000
未分配利润――年末11000000
上述抵销会计分录中,“未分配利润”项目的明细账户不是指将来要登记的账户,而是填制财务报表的位置,即未分配利润的“年初数”和“年末数”两个项目.
三、抵销会计分录也存在多借多贷分录
会计分录分为一借一贷分录、一借多贷分录、一贷多借分录和多借多贷分录,抵销会计分录也不例外.抵销会计分录也有简单抵销分录和复合抵销会计分录,更有多借多贷抵销分录.
例5:W、M公司同为N公司控制下的子公司,2007年1月5日,W公司以4000万元的对价收购了M公司80%的股权,M公司成为W公司的子公司.假设2007年年末,M公司实现净利润100万元,没有分红.合并日,W公司和M公司净资产有关资料同表1:
2007年末,W公司编制抵销会计分录如下:
1.调整分录
借:长期股权投资――成本(M公司)44000000
――损益调整800000
贷:长期股权投资――M公司44000000
投资损益800000
2.抵销分录
借:股本10000000
资本公积20000000
盈余公积15000000
未分配利润――年末11000000
贷:长期股权投资44800000
少数股东权益11200000
借:投资收益800000
少数股权收益200000
未分配利润――年初10000000
贷:提取盈余公积100000
未分配利润――年末10900000
借:资本公积26000000
贷:盈余公积15100000
未分配利润――年末10900000
主要参考文献:
[1]财政部会计资格评价中心编.中级会计实务.北京:经济科学出版社,2008.12.
[2]中华人民共和国财政部制定.《企业会计准则》.北京:经济科学出版社,2006.
[3]中华人民共和国财政部制定.《企业会计准则――应用指南》.北京:中国财政经济出版社,2006.