本站原创[摘 要 ] 在我国加入WTO后,会计准则体系也在逐步与国际准则靠拢,今年2月份新颁布的企业会计准则就体现了这一趋势.在原有基础上引入了公允价值计量模式,使会计信息更能准确反映企业的财务状况,在这里我们主要讨论新会计准则对房地产业的影响,结合我国实际情况分析其应用的积极之处以及存在的问题.
[关 键 词 公允价值计量历史成本
今年年初我国财政部颁布了新的企业会计准则,这标志着我国的新会计准则体系基本实现了与国际财务报告准则的趋同.新的准则更能体现出企业现在的财务状况与经营业绩,为报表的使用者获取企业的真实信息提供了保证.整体而言,新会计准则在更多方面与国际会计准则接轨,使得利用中国会计准则的中国上市公司与国外公司更具有可比性.对于投资者来说,在进行国际估值比较时更有意义.
一、新会计准则对房地产业的影响
新准则的颁布对一些行业产生了重大的影响,例如：银行、房地产企业、金融类公司、生物类企业等等,其中对房地产企业的影响最为强烈,这在股市上已先有反映.2006年一季度,房地产股票是证券市场的先锋,气势恢弘的市场表现成为当仁不让的强势板块,绝大多数的股票都屡创新高, 因而房地产板块成为今年股市的领涨板块,倍受境内外投资者的重点关注.
1.新准则改变房地产企业的科目设置
在旧的会计制度中,非房地产开发企业以投资为目的而拥有的土地使用权及房屋建筑物是作为固定资产或无形资产进行核算的,并且投资性房地产没有作为单独的一项资产反映,而是与企业自用房地产一样纳入固定资产或无形资产进行核算,这在一定程度上不利于反映企业房地产的实际构成情况及各类房地产对企业经营成果的贡献情况.对比《企业会计准则－投资性房地产》和原有的会计准则,而在此前财政部颁布的《关于执行〈企业会计制度〉和相关会计准则有关问题解答（四）》（简称《解答四》）的通知中,第九点曾对房地产开发企业出租的开发产品有单独的解释过.《解答四》规定对于这类资产,应当设置“出租开发产品”科目,并在其下设置“出租产品”和 “出租产品摊销”二个明细科目,核算企业开发完成用于出租经营的土地和房屋的实际成本以及出租产品摊销的价值.企业在期末编制报表时对于意图出售而暂时出租的开发产品的账面价值,规定在资产负债表的“存货”项目内列示；对于以出租为目的的出租开发产品的账面价值,规定在资产负债表的“其他长期资产”项目中列示.
2.新准则改变了投资性房地产后续计量模式
除了在报表中单独反映外,新准则的最大的突破在于引入公允价值计量的方法,进一步地明确了投资性房地产的后续计量.就目前情况看,投资性房地产的公允价值在某些情况下是可以取得的,但考虑到我国的房地产市场还不够成熟,交易信息的公开程度还不够高,新会计准则未完全采用公允价值模式,企业应于会计期末采用成本模式对投资性房地产进行后续计量,如果有确凿证据表明投资性房地产的公允价值能够持续可靠地取得,应当采用公允价值模式.
公允价值模式符合投资性房地产的特性,更能够较好地反映投资性房地产的市场价值和盈利能力,但由于公允价值的确认仍然是一个难点,在现阶段的实务操作中容易被利用为利润操纵的工具,因此财政部在前次修订的《企业会计准则－债务重组》和《企业会计准则－非货币易》中已经开始淡化公允价值概念.在这种背景下,新准则出乎意料地引入公允价值模式,可以说是一个重大的突破.从相关性的角度来看,公允价值突破了传统会计全部采用历史成本计量、只提供过去信息的局限,对于投资者判断企业未来前景更具有决策相关性.
3.采用公允价值计量模式的难点
应值得注意的是,按照新会计准则的规定,如果企业所拥有的投资性房地产有活跃的房地产交易市场供其交易,且该房地产交易市场能提供该类或类似的房地产市场及其他相关信息,则企业应当采用公允价值模式,即不对投资性房地产计提折旧或进行摊销,应当以会计期末投资性房地产的公允价值为基础调整其账面价值,公允价值与原账面价值之间的差额计入当期损益.这就给企业以及审计师提出了一个比较大的挑战了,怎么样来判断公允价值的确认方法是否恰当,公允价值的确定是否合理,成为投资性房地产后续计量是否合理的关键.
如何保证公允价值确定的合理性,避免像《企业会计准则－债务重组》和《企业会计准则－非货币易》再次成为企业随意操纵业绩的工具,笔者认为还存在一定的不确定性.但大胆参照国际会计准则的规定引入公允价值的模式仍然值得期许,我们拭目以待新准则实施的结果.新会计准则中的主要核算基础发生了重大变革,而不仅仅是披露要求的增加.新准则的实施,还将很可能对财务报表中列报的企业经营成果及财务状况产生重大影响.作为新会计准则的一大亮点,公允价值被引入.新体系要求更广泛采用公允价值计量,从而增大了经营成果的不稳定性.因此,企业有必要向投资人充分解释该计量对会计报表产生的影响.值得注意的是,虽然新会计准则使得上市公司报表更“可靠”,但上市公司仍有较大的利润调节空间.从某种程度上讲,新准则也增加了利润调节手段.
对资产或负债的公允价值的估计必然建立在会计主体拥有内部信息的基础之上,将《第７号财务会计概念公告》付诸实施存在两个问题：
第一,对报表使用者与报表编制者来说,与资产或负债的风险和收益相关的信息具有很大的不对称性.若不存在报表使用者以外的其他监督主体的话,对公允价值的估计相当于给了报表编制者很大的操纵机会.如何保证报表编制者不利用这个操纵机会制象骗取投资?其他监督主体应如何监督报表编制者呢?
第二,如果说报表使用者应该有其他信息来判断公允价值的公允性,这些信息是什么?是没有引入公允价值的会计报表,还是企业的发展战略,或是其他?如果是旧规则下的会计报表,则编制或使用两套会计报表都会加大成本.
以上是我们对公允价值应用方面存在的疑问,也是理论界没有定论的问题.从上面的阐述可以看出,推广公允价值计量的难点在于对资产或负债价值可靠性的保证.
4.新准则规范了投资性房地产的信息披露
新准则除了改变投资性房产的确认,计量模式,还进一步规范了其披露内容.新准则规定,企业应当在附注中披露与投资性房地产有关的下列信息：
(1)投资性房地产的种类、金额和计量模式.
(2)采用成本模式的,投资性房地产的折旧或摊销,以及减值准备的计提情况.
(3)采用公允价值模式的,说明公允价值的确定依据和方法,以及公允价值变动对损益的影响.
(4)房地产转换情况、理由,以及对损益或所有者权益的影响.
(5)当期处置的投资性房地产及其对损益的影响.
新准则规定将投资性房产从原来的固定资产中分离出来,并且需要单独披露其金额、种类和公允价值的确定依据,这对于报表信息的使用者更好的使用报表提供了帮助,也使报表使用者能够更加真实的获得企业信息,从而做出准确的决策.
二、应对新准则的对策分析
面对新会计准则的挑战,房地产行业以及社会公众该如何面对,需要采取什么样的措施来避免负面因素的发生,是我们应该要着重讨论的问题.
在这里我们借鉴下香港的做法.香港是于今年年初开始实行新的会计准则,在香港的房地产开发上市公司中如果采用了公允价值模式的,每年度公司均聘请独立的测量师对其投资性房地产进行评估,并作为公允价值的确定依据.新会计准则考虑到可操作性等方面的原因,笔者认为,正常的话内地亦需要每年聘请独立的评估师对其投资性房地产进行评估,并在年报中详细披露房地产当期账面价值的增减变动情况、公允价值的确认方法及其理由等.
此外,还需要在其他方面进行改进.比如提高执业人员素质,新会计准则的实施,财务方面的改革将不断加重公司财务总监的工作量,并且意味着各大公司花费在会计和审计上的成本也将大大提高.并且这还不是一次性的结果,那么公司就应该随时准备付出额外成本为会计部门的员工提供培训,让他们尽快熟悉新制度的运作,越领先做好各项培训工作,就越能降低企业成本,也就越能适应各个时期的制度并找到解决问题的对策.
加强监督机构的监督力.新会计准则对企业的管治和文化是带来的影响无疑是正面的,但同时也为业已具有成熟经济体系的企业带来了无谓的成本.这就决定着在实施时很多方面还有赖于参考外国的经验,比如为了让新会计准则不致过分严格而影响企业的生存空间,政府是否应该提供一个监管框架,并由专业团体和法庭执行相关的监管程序.
随着我国市场化程度的提高,资产评估业的发展,会计人员素质的增强,合理监督机制的建立,公允价值计量将形成以市场规则为主、相关政府机构监督为辅的、不受特定主体操纵的机制,公允价值最终将在会计处理中担当重要角色.