本站原创摘 要 ：新会计准则要求施工企业对亏损合同计提预计损失,作者根据目前施工企业面临的环境及施工企业的管理现状,提出了亏损合同计提预计损失对企业经营成果波动造成的不良影响,并通过实例进行了论证.
关 键 词 ：预计损失；利润波动
一、企业会计准则对施工企业建造合同中亏损合同会计处理的要求
2007年财政部颁布的《企业会计准则》,要求施工企业按照《建造合同准则》确认收入和成本.《建造合同准则》规定：施工企业根据工程项目签订的合同预计总收入,根据施工投入情况预计项目总成本,当预计总收入小于预计总成本时,则会形成预计损失,在账务处理时按照完工进度确认收入、成本、毛利,同时将预计损失全额提取损失准备,并确认为当期费用.
二、施工企业在现行条件下执行亏损合同计提预计损失对企业经营成果反映造成的不良影响
工程预计总收入小于预计总成本时,全额计提损失准备并确认为当期费用,从理论上讲遵循了会计的谨慎性原则,但在实际操作中由于国内企业对施工合同执行的严肃性不够以及工程项目预计总成本在施工过程中波动较大,采用全额提取损失准备的方法往往会造成不同会计期间企业经营成果的较大波动.特别是在大型工程项目表现得尤为明显,由于国内施工行业竞争激烈,在投标报价时,施工方为了中标,报的相对较低,而建设方往往会预留一部分预算资金,以免施工方在中标后无法完成施工时追加合同金额,这就会造成在签订合同时合同金额过于保守；同时由于大型项目合同工期长,各种资源的波动以及工作量的变化都会造成预计总成本的较大波动.这种情况就会造成许多项目在中标时就是亏损的,但在施工过程中施工方通过取得现场签证、设计变更等方式最终扭亏为盈,如果按照上述会计准则执行,项目开工初期至结算前一直会出现较大亏损,在各种结算资料取得签认当期亏损金额会断崖式的减少,造成施工企业的利润产生较大波动.如果工程预计总收入小于预计总成本时,也按照完工百分比确认收入、成本、毛利,不计提减值准备,各年度的利润波动就会减小.
举例说明：某施工企业2009年12月签订了一项总金额为100000万元的炼厂建造合同,最初预计总成本为110000万元,2009年没有发生成本,2010年施工企业取得甲方签证5000万元,实际发生成本50000万元,预计为完成合同尚需发生成本62000万元,2012年施工企业取得甲方签证6000万元,累计发生成本105000万元,预计为完成合同尚需发生成本3000万元（不考虑相关税金）.
按照会计准则,该公司在每年末确认的收入、成本、毛利、预计损失如下：
2009年预计合同损失等于110000-100000等于10000万元
2009年实现利润等于-10000万元
2010年合同完工进度等于50000/(50000+62000)等于44.64%
2010年确认的合同成本等于50000万元
2010年确认的合同收入等于(100000+5000)*44.64%等于46872万元
2010年确认的合同毛利等于收入-费用等于46872-50000等于-3128万元
2010年末预计合同损失等于【（50000+62000）-（10000+5000）】*(1-44.64%)等于3872万元
2010年冲回预计损失等于10000-3872等于6128万元
2010年实现利润等于6128-3128等于3000万元
2011年合同完工进度等于105000/（105000+3000）等于97.22%
2011年确认的合同成本等于105000-50000等于55000万元
2011年累计确认的合同收入等于合同总收入*97.22%等于（100000+5000+6000）*97.22%等于107914万元
2011年确认的合同收入等于107914-46872等于61042万元
2011年预计合同总毛利等于收入-费用等于107914-105000等于2914万元
2011年实现利润等于2914-（-3128-3872）等于9914万元
两种会计处理模式各年实现的利润如下：
从上表明显可以看出,截止2011年末,两种会计处理方式中该工程累计实现的利润均为2914万元,但2009-2011年三年中各年度计提预计损失实现利润波动明显大于不计提预计损失实现利润.在施工企业中一个大型施工项目的年度经营情况往往会影响整个企业的会计年度利润情况,大型施工项目计提预计损失造成的波动往往会造成整个施工企业年度利润波动的加剧,在现行的建造合同核算方式下,预计总收入一般是可以确定的,预计总成本是企业内部估算的一个结果,施工项目部或者企业基于考核或者其他的因素,为了不出现因计提预计损失造成各会计期间巨额亏损或者巨额盈利的情况,往往会通过调整预计总成本来得以实现,反而不利于预计总成本的准确估算.
三、建议
笔者认为,在现行的国内结算环境以及施工企业工程项目预计总成本无法准确确定的情况下,预计总成本大于预计总收入时,也按照完工百分比确认收入、毛利、税金即可,计提预计损失没有太多现实意义.