本站原创中图分类号：F230 文献标识：A 文章编号：1009-4202（2011）12-348-01
摘 要 本文结合新会计准则的有关内容及最新的上市公司年报情况,分析了财务报表的主要变化及对报表分析的影响,认为在现阶段对财务报表的分析,关键是要正确理解报表项目及其内涵的变化,要正确认识公允价值计量带来的影响,关注职业判断对报表质量的影响,并提出了一些应对措施,本文剖析了新的会计准则下会计报表信息所具有的特点,对新会计准则与统一企业会计制度进行了对比,分析了两者的主要差异.指出了在新会计准则制度下,财会人员或信息使用者在财务分析或决策时应注意的事项.
关 键 词 新会计准则 企业会计制度 公允价值 会计报表
无论是企业的内部管理,还是企业的投资者、债权人和政府各部门,会计信息都是信息利用者们重要的决策信息之一.会计报表是会计信息中重要的组成部分,也是会计信息外部使用者经常所能看到的重要决策依据.2006年2月15日,财政部发布了一套新的会计准则,包括基本准则和38个具体准则.2006年上市公司的年报由于处在新旧会计准则交接之际而备受信息使用者的关注.随着2007年第一季度的中期财务报告的披露,新准则的影响开始显现,人们对报表数据的一些热点预测也将受到检验.为了更好地理解和分析新准则下的财务报表,笔者根据学习心得,从以下几个方面进行论述
一、新会计准则增加了投资性房地产、金融资产和应付职工薪酬三项内容
投资性房地产是指为赚取租金或资本增值,或者两者兼有的房地产.包括已出租的土地使用权、持有并准备增值后转让的土地使用权和已出租的建筑物.对投资性房地产可以选用成本模式或公允价值模式进行后续计量.而统一企业企业会计制度对土地使用权在“无形资产”科目核算,且采用直线法摊销,直接冲减“无形 资产”账面价值.建筑物则在“固定资产”科目核算,一般按使用年限法摊销.投资性房地产计量有成本模式和公允价值模式.投资性房地产如采用成本模式进行后续计量,与统一企业企业会计制度核算方法相比,比较相似,均需计提折旧或摊销,但会计科目发生了变化,新增了投资性房地产累计折旧（摊销）科目,计提折旧 或摊销方法未发生变化；若采用公允价值模式进行后续计量,与统一企业会计制度核算方法相比,会产生较大的差异.在公允价值模式下,投资性房地产无须计提折旧或摊销,在资产负债表日按其公允价值调整其账面价值,公允价值与原账面价值的差额计入当期损益.新会计准则在“交易性金融资产”、“持有至到期投资”、“可供出售金融资产”三个会计科目核算.新的会计准则保留了长期股权投资,取消了短期投资和长期债权投资.“交易性金融资产”、“可供出售金融资产”两个会计科目均以公允价值进行核算,与统一企业会计制度核算差异较大,新的核算方法更能反映资产的市场价值.应付职工薪酬是将原计入应付工资、应付福利费、工会经费、教育经费内容并入其中,对会计报表影响不大.
二、新会计准则对营业利润分析的影响
资产减值损失内容有变化.按照新会计准则的要求,上市公司不得利用计提资产减值准备人为调节各期利润,或在前期巨额计提后大额转回,随意调节利润,也不得随意变更计提方法和计提比例.除了存货、应收款项、可供出售的权益性工具等有确凿证据证明能够收回的资产减值允许转回外,固定资产、摊销期限明确的无形资产等非流动资产减值不允许转回.因此,上市公司通过上述手法实现“一次亏足”将成为历史.公允价值变动损益的不确定性.如投资性房地产若采用公允价值模式进行后续计量,对利润的影响将是不确定的.但这种模式不需要计提折旧和摊销,从而减少成本,对利润的影响是积极的.新会计准则规定,凡交易性证券的投资必须在期末按交易所公布的市价计算价值,变动部分计入损益.上市公司所持有的股票即使没有转让或出售,也应以公允价值来计量,并将结果确认为当期损益.根据今年披露的年报来看,投资收益总额 同比增长速度很快,甚至有些公司业绩完全由投资收益支撑.其中,短期投资获利丰厚是投资收益增长的主要来源之一.2006年股票市场行情火爆,使得以公允价值计量的上市公司股票投资收益大幅增长.
三、新会计准则对非同一控制下的企业合并,规范了会计处理方法
参与合并的各方在合并前后不受同一方或相同的多方最终控制的,为非同一控制下的企业合并.对于此类合并,企业合并准则只允许采用以公允价值为计价基础的购买法进行处理.相对于原有规定,非同一控制下企业合并会计处理的主要突破在于：购买方以公允价值确认合并成本.购买方在购买日对作为合并对价付出的资产、发生或承担的负债应当按照公允价值计量,公允价值与其账面价值的差额计入当期损益.正本清源,废除了“合并价差”,规范了合并商誉的账务处理.合并价差本身就是一个融合并商誉与被购买方的净资产评估增值于一体的混合概念.新准则取消了这一不科学的概念,并明确界定了合并商誉的概念,即购买方对合并成本大于合并中取得的被购买方可辨认净资产公允价值份额的差额.对于初始确认后的商誉,新准则不允许进行摊销,而应当进行减值测试,确认减值损失.这一新理念符合合并商誉自身的特征,即合并商誉本身不属于可摊销资产的范畴,实现了与国际会计准则的趋同.由于负商誉的概念不容易被人理解与接受,新准则未提出负商誉的概念,而对于购买方对于合并成本小于合并中取得的被购买方可辨认净资产的差额经复核后计入当期损益.编制合并财务报表时,母公司应当以购买日的公允价值为基础对子公司的财务报表进行调整.在合并资产负债表中,因企业合并取得的被购买方各项可辨认资产、负债及或有负债应当以公允价值列示.为此,母公司应当设立备查簿,记录企业合并中取得的子公司各项可辨认资产、负债及或有负债在购买日的公允价值.