本站原创[摘 要 ]跨国公司正在不断侵蚀传统的贸易领域.当前约有60%左右的国际贸易产生在跨国公司内部,跨国公司利用转让定价逃避税收的现象非常严重,以至于大量的国际直接投资的流向明显是受税收因素诱导的.其中跨国公司在中国利用转让定价逃避税收的现象已经非常普遍,从维护自身利益出发,确定转让定价税制以便对转让定价加以约束和控制,已经势在必行.
[关 键 词 ]跨国公司；内部贸易；转移定价
[中图分类号]F830.59［文献标识码］ Ａ
[文章编号] 1673-0461(2008)05-0081-04
※跨国公司与当代国际关系（07JC810006）,2007年教育部人文社会科学研究项目.
一、问题的提出
目前全球跨国公司已增至6.3万家,其海外子公司达70多万家,贸易额占全球贸易总额的60%,掌握的高新技术占全球高新技术的70%,产值占世界总产值的40%,境外直接投资占国际直接投资的90%以上.跨国公司正在不断侵蚀传统的贸易领域,把它变为公司的内部贸易.当代的国际贸易已经和跨国公司的直接投资紧密地联系在一起.由此而引起了跨国公司内部的转让定价以及国际收入与费用的重新分配问题.
根据美国学者伯恩斯（Jan.O. Bens）的一项调查显示,80%的跨国公司都设有国际税收董事,并将“转移定价”列为企业经营与发展中优先考虑的问题,安永国际会计公司2001年对涉及22个国家的200多家跨国公司进行转让定价实务调查,结果表明,近几年来转让定价一直是跨国公司面临的国际税收的首要问题.其中母公司视为最重要者占92%,比1990的85%增长了7个百分点.子公司视为最重要者占94%,比1990年的80%增长了14个百分点.因此,这些问题已经成为各国税务当局关注和研究的重要课题.
虽然严格地说,直接投资与跨国公司并不能划等号,但直接投资的主体无疑是跨国公司,虽然跨国公司的活动范围要大于直接投资.跨国公司是当代世界经济中除国家之外的又一重要行为主体.跨国公司的大发展是世界经济进入全球化阶段的重要因素,也是这一时期国际分工新发展的重要因素.跨国公司对国际贸易的影响,在于它们通过其国外直接投资,把子公司所在各国纳入国际分工体系,其内部的“贸易”也是在其海外直接投资和生产的基础上进行的.
按照交易模式来分类,跨国公司开展国际贸易有三种方式：（l）国际市场公平市场交易(Arm’s length)贸易,这是跨国公司利用市场机制开展国际贸易.国际市场是跨国公司赖以生存的基础.跨国公司在全球范围内生产,需要购买相应的原材料、中间产品投入,经过跨国公司的生产,又需要把其制造的产品向全球市场销售.因此,跨国公司是离不开国际市场的.（2）外部网络交易.这种交易是建立在相互合作基础上的一种交易.比如委托生产(OEM)、外部筹供(Outsourcing)、国际分包(Subcontracting)等.（3）跨国公司内部网络交易,即跨国公司内部国际贸易.跨国公司构造内部国际分工体系必然会在国际贸易中体现出来.跨国公司内部交易的范围包括母公司与子公司之间的进出口以及各个子公司之间的相互进出口活动.内部交易的对象包括技术、服务、各种中间产品以及最终产品.以下用一些有关跨国公司母公司在本国对外贸易中地位的统计数据来从一个侧面表明跨国公司在当代国际贸易中的地位.
多数跨国公司的母公司设立在发达国家.因此,母公司对本国对外贸易的影响基本上代表了跨国公司母公司对贸易的影响.依据美国商务部的统计,1996年美国跨国公司母公司的出口额占整个美国出口总额的60%.其中跨国公司内部贸易占26%,外部市场出口占34%.我们再根据世界投资报告所提供的数据,对80年代以来日本、瑞典、美国三个发达国家的跨国公司母公司进出口情况进行分析（见表1）.
上面的数据表明,跨国公司母公司出口占本国出口的份额已经达到2/3至3/4,而且跨国公司出口份额已经大大超过了进口份额.
二、内部贸易中的转让定价对国际直接投资流向的作用
转让定价是跨国公司联属企业之间由于存在共同的利益关系,在彼此进行交易时用人为手段以高于、低于或等于正常交易销售货物、提供劳务、确定贷款利率和转让无形资产等的内部.转让定价是跨国联属企业将收入和费用进行国际转移的一种最主要方式,它主要表现为跨国联属企业之间有意提高或压低商品和收费标准.跨国公司通过对转让定价的控制,使其设在各国的分支机构和子公司服从于它的全球战略目标,从而减轻集团公司税负,获得最大利润.
从全球而言,当前约有60%左右的国际贸易产生在跨国公司内部,而且随着全球经济一体化进程的加速,公司内贸易有方兴未艾之势.跨国公司利用内部贸易的灵活性以绕过外部市场的高成本和不确定性是跨国公司进行内部贸易的重要原因之一.如果假设1970年全球的出口总额(消除通货膨胀因素的影响)为100,那么1994年便达到了332.与此同时,跨国公司在世界经济活动中所占的份额也越来越大.1995年《经济学家》（The Economist）杂志的一篇报道将全球各国按其年GDP总值与各大跨国公司按其年销售总额进行了混排.美国作为世界第一大经济实体而排名首位自然毫不意外,但令人惊讶的是,三菱集团竟排在第24位,而跨国公司在前60强中总共占据了20个席位.1989～1996年,主要由跨国公司来完成的外国直接投资总额增长了2.5倍.因此,在目前跨国公司贸易额占世界贸易的比重的60%中,大约有―半据统计属集团内部转移.也就是说,与转让息息相关的集团内部贸易流量约占全球贸易总额的30%.此外,还有集团内部非贸易往来（如许可证和特许权使用费）,它们也是内部定价的.很显然,跨国公司的转移定价政策将对一国的公司征税基础产生相当大的影响.[1]
制订转让定价,客观上使跨国公司在各国税收部门之间难以保持平衡.这是因为,提高或降低转让必将损害某些国家的税收利益.据经济合作与发展组织（OECD）1979年的报告统计,早在70年代初,几个主要发达国家进出口的30%～60%是跨国公司内部交易,其中利用转让定价逃避税收的现象非常严重.据美国国内税收局的报告关于美国对关联企业转让定价进行税务检查和调整的统计,在1984年美国国内税收局选择的823资产在1亿美元以上的纳税人审计案例中,有3,080项是利用转让定价来逃避税收的,经检查落实 2,300项,占75%,经过调整后增收应税所得44亿美元；1989年,他们选择1,600个大公司进行审计,税务机关建议补税110亿美元,其中70亿美元涉及转让定价问题.
此外据《国际税收评论》报道,近 20年来澳大利亚、日本和欧洲各国倍加重视转让定价监控,并通过税务审计对违背公平市价原则的公司调整其应税利润,均大大增加了税收收入.例如,法国1995年以来对转让定价审计的数量和范围增加了7倍,由大公司扩大到中小公司,使国家税收大量增加,1999年为9.15亿法朗,2000达12亿法朗.亚洲发展中国家,如印度、韩国、泰国、新加坡、越南等也都在参照OECD转让定价准则,加速建立健全各自的转让定价法规.
虽然各国的税务部门对这类潜在的可能由转让定价所引起的利润损失十分敏感.如果世界各国的公司税率水平较为合理与一致,那么这个问题可能就没有这么严重.但是,由于不同的国家有着不同的税率水平,或者在双重征税问题上也有各自的态度,因此跨国公司就能够通过转移来决定何时、何地以及以何种方式支付它们的税款.在过去的几年中,世界主要贸易国家已大幅度下调了各自公司税率,并缩小了彼此之间的差距.可是,各国的公司税率仍然存在着较大的差别,从下表2中可以看出,1998年6月部分国家和地区的税率水平,其范围从4.5%～42%不等.
近年来,有相当规模的跨国公司投资是受税收因素驱使的,特别是到避税地或低税国投资成为许多跨国公司投资的首选.根据美国商务部的调查,美国的跨国公司1998年在其缴纳所得税税率不足10%的11个国家和地区拥有资产为5,000亿美元,这些资产约为美国跨国公司境外总额的14%.此外,美国的跨国公司还在6个实际税率在10%～20%的国家和地区拥有近4,000亿美元的资产.总之,美国跨国公司在国外拥有的25%以上的资产,约为9,000亿美元,分布在那些公司所得税税率不足20%的国家和地区.[2]如爱尔兰、巴西、新加坡、巴拿马等国（见表3）.在这些避税地,这些跨国公司除进行传统的金融投资外,还进行生产和分销业务的投资.
客观而言,国际避税地既有积极作用也有消极作用.从其积极作用的主要表现来看,避税地已成为国际贸易与投资一体化的.目前全世界的资金中至少有50%存在于避税地或通过避税地转移.如果没有避税地,许多跨国公司就不能顺利地把它们产品出口到欧洲以至世界各地,许多这样的公司就不得不大大提高售价,进而阻碍产品销售,影响世界经济的发展.同时,避税的大量存在对世界经济发展的消极影响也很明显,主要表现为其影响了国际资本的正常流动,造成跨国投资的分散化.因为各个避税地之间的相互竞争很激烈,为了吸引更多的跨国公司和外国资金,各避税地都竞相提供更加优惠便利的税收保证.这样,相互竞争的一个结果就是造成国际资本流动的游荡性,使得有限的跨国投资和营业活动过度分散,难以满足世界经济的正常发展.
可见,现实中的国际投资环境是一个多层次、多因素的综合体系,它既包括一个地区自然资源、地理状况、基础设施等物质形态的硬环境,也包括该地区政治和经济体制、经济结构、文化传统、法律制度等非物质形态的软环境.其中,税收政策是跨国公司在国际投资中考虑的主要因素.跨国公司利用各国之间税制的差异和避税地及低税国的优惠政策,通过转让定价在关联企业内部物质购销、技术转让、提供贷款和劳务等机会,操纵及收费标准把利润转移到避税地及低税国逃避税收,最大限度减少其全球税负以提高跨国公司的整体利益已经成为一种普遍的趋势.
三、对我国的影响
各国的公司税率既然存在着这么大的差别,这就表明跨国公司和其关联企业通过调整跨国转移来管理税负具有很大的潜力.由于关联公司间的转移与正常贸易相比更具有税收方面的优势,因此,国际避税成为跨国公司投资的一大诱因,而且随着贸易与投资一体化的发展有愈演愈烈的趋势.这种趋势发展的结果就是,跨国公司与东道国政府发生矛盾.因为跨国公司除建立独资企业外,还可与东道国建立合资企业.在合资企业里,由于涉及到各自的利害关系,决定转让定价时往往不易加以协调,引起矛盾.跨国公司转让定价的运用能够使东道国出现税收、国际收支和外汇流失等多方面问题.[3]
改革开放以来,到我国投资的外商企业和其投资额都直线上升,生产规模也不断扩大.但外商投资企业的账面亏损比例却长期居高不下.根据外商投资企业比较集中的广东、福建、江苏、山东等地的税务部门的统计,外商投资企业的亏损面一般为 40%以上.据 1996年第二季度统计：青岛市外商投资企业一方面连年亏损,一方面却不断追加投资,扩大经营规模.近几年许多亏损的外商投资企业的投资增长率平均每年都达到了30%～40%.[4]外商投资企业的“长亏不倒”的主要原因就是外商通过转让定价将利润转到国外,造成“虚亏实盈”.
早在 1991年,广东、山东、辽宁和江苏省的税务部门在对亏损外商投资企业的一次审查中发现：有避税和偷税行为的企业占被审查亏损企业的 63%.有的外商投资企业采用各种手法逃避国家税收,仅1995、1996年中国外商投资企业偷逃税面不低于 70%,偷逃税额 200亿元以上.从1990年到1994年,三资企业的工业产值增长了13.976倍,而同期上缴的税金却只增长了4.625倍.据粗略统计,1994年三资企业的税前利润约有72.58亿美元,而实际向税务机关缴纳的所得税仅0.265亿美元,税款仅占利润总额的0.37%.[5]我国1988年至1998年对5,000余户外商投资企业关联交易的税务审计中.共调整增加应纳税所得额近60亿元,补征入库税款4亿多元.[6]
这就可以理解为什么在我国实行较低税率,而且在经济特区给予更多税收优惠的情况下,某些母公司位于高税国的跨国公司还要通过转让定价,从设在我国的合营企业中向外转移利润.因为,我国对外商投资企业规定的所得税税率为33%,但各地区基本上都免征3%的地方所得税.另外,我国的外商投资企业主要分布在沿海开放城市,可以享受10%～24%不等的优惠税率.优惠政策的复杂化,使外商投资企业的实际负税率仅为 12%左右.这一税率水平与其他国家相比井不算高,但仍然高于香港、英属维尔京群岛、百慕大等避税地的实际税负.实际上在中国2002年的外资来源地中,英属维尔京群岛仅次于香港名列第二,超过了美国和日本.因此,许多外商投资企业利用转移,将在中国子公司的所得利润转移出去.使用的方式主要有：控制购销权,“高进低出”,无偿借款或支付预付款,虚报、高报境外劳务费.提高设备订价、增加折旧扣除等等,这就出现了外资企业实亏,而外商实盈的现象.
目前,外商投资企业的工业产值己占我国GDP的 26.2%,出口额己占我国全部出口额的 47.9%.但是,有近50%的跨国公司在华企业承认在与母公司和其他于公司交易时,使用了转移.可见外商投资企业的转移己具有一定的普遍性,严重影响了我国引进外资的关联效应,损害了我国的声誉.由于外商虚报亏损已经成为了普遍现象,这就造成了在中国投资无利可图或亏本的假象,必然影响那些正在考虑来华投资的外商的积极性,对我们引进更多境外资金和先进技术,发展更多的三资企业极为不利.同时,它还干扰了我国的外汇管理秩序.由于外商通过非正常渠道把利润流向境外,实际架空了外汇管理,影响了国际资本在我国的流通秩序,使我国外汇流失,国际收支波动,影响国际资本的正常运转,同时也损害了外汇管理机关的权威性.[7]
转让定价还直接减少了我国的财政收入,损害中方投资者的经济利益.应该说,因跨国公司转让定价造成的税收损失到底有多大,税务部门也难给出一个确切的数字.此前,国家税务总局国际税务司的官员曾算过一笔账,我国己批准成立了40万家外企,相当数量的外企通过各种避税手段转移利润,造成从账面上看,外企大面积亏损,年亏损金额达1,200多亿元.按照税法的规定,以后的所得可以弥补以前年度的亏损,因此,仅所得税一项,我国每年要少征约300亿元的税收.[8]这相当于2002年财政收入的三十分之一.
可见,跨国公司内部转让定价的运用已越来越严重地影响到我们国家的权益,从维护自身利益出发,当然不能对跨国公司内部交易的转让定价漠然视之,听凭跨国公司以种种堂而皇之的理由,随心所欲地分配与我国税收收入息息相关的那部分收人和费用.因而确定转让定价税制对转让定价加以约束和控制,已经势在必行.
[参考文献]
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On Tax Evadable Type FDI and Its Influence on China
Li Bo1,HuangHe2
（1.Business School,Nanjing Normal University, Nanjing210096, China, 2.Fudan university, Shanghai 200433, China,）
Abstract：Multinational Corporations are eroding the domain of traditional trade. As we he known, about 60% of international trades belong to the internal trade. Multinational Corporations are good at utilizing tranerring prices to evade tax payment. So it is so popular in this field that a large number of FDI are influenced by the factors of tax payment. So for the purpose of protecting our national interests, it is necessary to control the tranerring prices among Multinational Corporations.
Key words：multinational corporations；internal trade；tranerring price
（责任编辑：张积慧）