本站原创【摘 要 】文章介绍游戏研发商一次性收取不可退回的版权授权金的收入确认方法,并通过案例作一探讨.
【关 键 词 】网络游戏
中国的网络游戏行业,经历了近十年的发展,从最初市场总收入不足10亿元的微不足道行业,发展到直接市场规模超过400亿人民币的巨大产业,特别是其中中国原创网络游戏出版产业已经连续7年牢牢占据国内市场主导地位,发展速度和规模令世界瞩目.
目前,国内的游戏公司大体可以分为三类：第一类是游戏研发商,他拥有自主研发的原创网络游戏软件的著作权,一般外资企业限于中国法律规定,只能研发游戏而不能运营游戏；第二类是游戏运营商,它必须符合游戏监管部门的如硬件设备、资金和人员方面等要求,并拥有核发的《网络文化经营许可证》才能成为合法的运营平台；第三类是游戏的研发商兼运营商,既研发游戏同时又拥有运营平台的游戏公司.本文立足于中国的会计准则,同时对比台湾地区的会计准则,浅议游戏研发商将自己研发的游戏授权给运营商时收入确认问题.
一、自主研发网络游戏的版权和授权金收入
自主研发的网络游戏的版权,其实质是知识产权或著作权,是指著作权人对包括以历史或者文学作品为背景,进行人物角色的设计、情节设计和设计美术画面,及后台的程序引擎等所享有的各个权利的总称.
网络版权授权金收入,通常是指研发游戏的公司将游戏产品的某个地区、某段时间的独家运营权和经销权让渡给当地的具有网络运营平台的运营商,研发公司一次性收取不可退回的版权授权金（或称签约金,Initial License Fee）.运营商在此期间,取得的游戏运营收入按一定的比例（比如20%～30%）支付给研发公司,作为分成收入（依运营结果计算,或称Usage-base Royalty）.
二、中国会计准则对游戏的版权授权金收入确认的探讨
问题一：游戏的版权授权金收入确认为劳务收入还是使用费收入?
现假设A游戏研发公司（简称A公司）和B游戏运营公司（简称B公司）签订授权委托开发协议,将A公司的自制游戏开发成大陆版本,并取得从该游戏商业化运营日起3年的中国大陆的独家游戏运营权.A公司依合约须陆续提供B公司游戏软件本地化的改版（如语言改版、封闭测试版本、内测版本、公测版本等版本）,并由B公司测试验收后进行商业化营运（或称发行上市）,A公司可依各版本交付验收通过之时程,收取不论是否正式营运均不可退回或取消亦不可扣抵的授权金.
上述版权授权金是劳务收入还是使用费收入?对此如何区分两者的价值
A公司依许可协议必须提供游戏软件开发,改制为中国大陆版的劳务,故该许可协议实质上也包括劳务提供,A公司依合约所取得的收入应区分为权利金收入及提供劳务收入.如果权利金的公允价值及A公司于合约期间提供劳务予B公司的公允价值能可靠计量,则应将合约总价款按权利金及提供劳务的相对公允价值比例分摊认列.如果仅有权利金或劳务,其中之一的公允价值能可靠衡量,则以公允价值认列；公允价值无法可靠衡量的则以合约总价款减除上述公允价值后的余额认列.
问题二：游戏的版权授权金收入应确认为使用费收入,如何确认?
《企业会计准则――收入》指南明确,使用费收入应按有关合同协议规定的收费时间和方法确认.不同的使用费收入,其收费时间和收费方法各不相同,如果合同、协议规定使用费一次支付,且不提供后期服务的,应视同该项资产的销售,一次确认收入；如提供后期服务的,应在合同、协议规定的有效期内分期确认收入；如合同规定分期支付使用费的,应按合同规定的收款时间和金额或合同规定的收费方法计算的金额分期确认收入.
确认一次性收取不可退回的版权授权金收入的关键,是要根据合同的条款内容来判断游戏授权合同的实质.如果按照授权合同、协议规定运营商一次支付特许使用费,且游戏研发企业不用提供任何的后续服务的,网络游戏的主要风险和报酬将转给运营商,研发企业应视同该网络游戏产品的销售,一次确认收入；如果虽然授权合同、协议规定运营商一次支付特许使用费,但是游戏研发企业需要继续提供后续服务的,研发企业应在授权合同、协议规定的授权有效期内,分期确认使用收入；如合同规定运营商分期支付使用费,游戏研发企业应按合同规定的收款时间和金额或按合同规定的收费方法计算的金额分期确认收入,也就是从每笔付款条件达成的时间点到授权结束的有效期限内,分摊每期的使用收入.
三、游戏版权授权金收入确认的案例探讨
假设A游戏研发公司（简称A公司）一款研发历时几年的MMORPG游戏产品,在研发的中后期阶段（如2012年1月1日）,授权大陆地区的独家权给B游戏运营公司（简称B公司）,授权期限3年（假设授权期限是从签约开始的3年）,期间A公司要提供改版服务,B公司不得自由转让权.合同款项分为两种类型,一种是地区独家授权金,一种是最低分成保证金.
1.B公司支付不可退回的版权授权金100万元给A公司；签约时B公司支付独家授权金的50%（即50万元）.同时该游戏还在开发中,还没有进行封闭测试和公开测试和商业化运营,故游戏运营商将根据重要的验收节点进行分期付费,半年后（2012年6月）封闭测试成功,支付独家授权金的30%（即30万元）；再过3个月后（2012年9月）,公开测试成功后,支付独家授权金20%（即20万元）.
2.签约时,另外还支付了保底分成金（即最低的非退还保证版税Minimum Non-refundable guaranteed Royalty）30万元,该款项不可退回,游戏商业化营运后,可用来抵扣B公司应支付予A公司之分成金.
3.签约时,约定游戏上线达到一定人数,运营商B公司给予A公司奖励金30万元.
问题一：如何确认多少独家授权金收入?
第一年有3个时间点,收到独家授权金一共为100万元（50+30+20）. 签约时,收到独家授权金50万元；半年后封闭测试成功,收到独家授权金30万元；公开测试成功后,收到独家授权金20万元.
由于A公司后续需要提供改版服务,故应在授权协议规定的授权有效期3年内,分期确认收入.2012年确认收入即为下述总和24.89万元：（1）2012年1月,因签约而收到的50万元,故2012年需确认收入（50万元÷36个月）×12个月等于16.67万元.（2）2012年6月,封闭测试成功后,故2012年需确认收入[30万元÷（36个月-6个月）]×6个月等于6万元.（3）2012年9月,公开测试成功后,故2012年需确认收入[20万元÷（36个月 -9个月）×3个月等于2.22万元.
第二年以及第三年,分别确认收入37.55万元,即{（50万元÷36个月）+[30万元÷（36个月-6个月）]+[20万元÷（36个月-9个月）]}×12个月等于16.67+12+8.88等于37.55万元.
因此,授权期限是决定收入分配的关键因素.
问题二：最低分成保证金如何确认收入?
对最低分成保证金,首先计算每年分摊的最低分成收入,一般按照公开测试到合同的独家授权期结束的期限分摊.一旦游戏的实际运营收入,按照分成比例来计算的收入,如果低于上述计算的最低分成收入,按照最低分成收入计算当期收入；如果高于上述计算的最低分成收入,按照实际运营的分成收入作为当期收入.
问题三：奖励金如何确认收入?
如果游戏上线后,奖励金的条件达到,则一次性确认收入.
四、按台湾地区会计准则如何确认版权授权金收入
依台湾地区财务会计准则公报第三十二号《收入认列之会计处理准则》和（98）基秘字第331号和（100）基秘字第073号的规定,必须同时符合下列条件方能视为权利的销售,在销售时确认收入：（1）权利金的金额固定或不可退款；（2）合约不可取消；（3）被授权方有自由处置相关权利；（4）授权方于交付权利后无须履行其他义务.
被授权方有自由处置相关权利,是指被授权方承担该权利所有显著风险及报酬,被授权方于该权利耐用年限之任何时点均能质押或移转该权利,即授权方于该权利之剩余耐用年限内均不再持续参与管理,亦未维持其有效控制.
许可协议若未同时符合上述条件,则应于授权期间以合理而有系统之方法（例如以直线法为基础）认列为权利金收入,不得一次确认.
故在上述案例2中,A公司及B公司授权内容中属权利金性质的收入（无论其名称）,由于A公司及B公司的许可协议内容规定被授权方不得自由利用（处置）该权利,故不得视为权利的销售；另A公司授权内容中属权利金性质的收入,应于授权期间以合理而有系统的方法（例如以直线法为基础）认列为收入,不能一次认列.
综上所述,在台湾地区会计准则下,无论游戏研发公司后续是否提供任何服务,只要被授权方不能自由处置该授权的权利,那么应在授权合同、协议规定的授权有效期内,分期确认收入.而在大陆会计准则下,只要后续不提供改版等服务,则可以一次性确认收入.