营业税改征增值税的影响

摘 要 ：2011年11月16日,我国开始进行营业税改征增值税试点,逐步实现增值税代替营业税.本文首先介绍了营业税改征增值税的背景、意义,然后试图从对国家、地方税收体系,对企业两个方面,浅析营业税改征增值税前后对其的影响,以为国家、企业更好、更快地适应税制体系变化提供参考.

关 键 词 ：营改增 税收 影响

一、营业税改征增值税的背景

我国现行的是增值税和营业税并存税制格局,这种格局一方面割裂了增值税的抵扣链条机制,加大了税收征管实践的困难；另一方面随着社会的发展,我国将经济的战略目标逐步定位为发展第三产业,特别是现代服务业,而现代服务业属于营业税纳税范围,营业税重复征税等弊端,不仅加重了企业的负担,而且阻碍了我国大力发展服务业、全面推动产业结构升级的步伐.因此,2011年11月16日,财政部和国税局发布了《营业税改征增值税试点方案》,明确将交通运输业及部分现代服务业列入营业税改征增值税的试点范围,增值税税率在17%和13%两档税率的基础上,增加了交通运输业11%、现代服务业中部分服务6%两档低税率,试点城市由上海市扩展至北京市、江苏省、安徽省、福建省、广东省、天津市、浙江省、湖北省等八省市,营业税改征增值税试点的开始,标志着我国流转税改革的启动.

二、营业税改征增值税的意义

营业税改征增值税作为我国税制改革的一个重要组成部分,势在必行.税改后,宏观上符合社会主义市场经济的要求,中观上促进产业结构调整、益于行业公平竞争,微观上提高了资源的配置效率.具体而言：

1.　优化产业结构,促进社会就业

目前,我国的经济结构已经由第二产业为主导逐步转向向第三产业过渡的阶段,大力发展第三产业,特别是服务业,成为我国当前主要的经济结构调整方向.在营业税改征增值税前,第三产业是营业税的纳税范畴,而营业税主要存在重复纳税问题,营业税改征增值税从根本上解决多环节经营活动的重复征税问题,减轻了第三产业的税负压力,在一定程度上促进了产业结构的优化升级；由于第二产业对从事人员的需求量远远小于第三产业,营业税改征增值岁,产生了拉动型就业增长,促进了全社会的就业数量.

2.　完善税收制度,利于征税管理

世界各国税制改革的方向逐步转向公平、简化、中性的特点,以上三个特点也是我国十二五时期税改的主要内容.尽管2009年的增值税转型在很大程度上解决了重复征税问题,但由于我国仍然征收的营业税导致了没有从根本上解决重复证税问题.营业税改征增值税不仅从根本上解决了多环节经营的重复征税问题,而且扩大了增值税征收的覆盖范围,符合健全税收制度发展要求,完善了税收制度.营业税改征增值税,统一的税率,将有益于税务机关的征税管理,降低征税机关征税成本.

3.　扩大内需,促进外贸出口

营业税改征增值税从根本上消除了重复征税问题,对投资者而言,降低了投资成本,刺激了企业扩大投资的需求,对生产者和消费者而言,消除重复征税,刺激了生产和消费商品的数量,益于扩大生产和消费.同时营业税改征增值税,使出口退税向服务业的延伸,促进了外贸出口,增强服务贸易的国际竞争力.

4.　降低税收边际成本,扩大社会福利

根据《扩大增值税征收范围的政策性简介》中的CGE模型的估算,一方面得出增值税的边际成本估量小于营业税边际成本估量,另一方面得出实际税率在较低的水平下,可以获得较高的福利收益.营业税改征增值税使得增值税的税率增加了11%和6%两档,对消费者而言,中含税金额的减少,降低了最终商品的,增强货币的购买能力,也就扩大了社会的福利.

三、营业税改征增值税的影响

1.　对国家、地方税收机构及税收体系的影响

（1）对国家税收体系的影响

2000年至2010年,我国税收收入12,581.51亿元增加为73,210.79亿元,年增长率19.26%,以2010年为例,我国全年税收收入73,210.79亿元,其中国内增值税21,093.48亿元,占税收总收入的28.81%,营业税11,157.91亿元,占税收总收入的15.24%,消费税6,071.55亿元,占8.29%,如果营业税改征增值税后,国内增值税在不计算进口环节增值税的前提下,已经达到44.05%,高消费税占比5.31倍.从下图可以看出形成了“一税独大”的格局.由图1可以看出,2000年到2010年,在不考虑进口环节增值税的情况下,我国营业税改前后三大主体税种比例情况,税改前增值税比重在30%―40%,而税改后增值税比重基本在50%左右.营业税改征增值税后,加重了整个税收体制对增值税的依赖,不利于国家税收的稳定性和安全性.见图1

（2）对地方税收体系的影响

作为我国流转税主体的两大税种,增值税和营业税占我国全部税收收入近一半以上,而增值税收入除在进口环节归外,其他收入按75∶25的比例在和地方分配；而营业税收入除各银行、保险公司总公司、铁道部归政府,其余收入全归地方政府,是地方财政第一大税种和唯一的税种.由表1可以看出,2003年至2010年,营业税占地方税收收入一直维持在25%―30%左右,是地方的税收的重要支柱,因此地方政府对营业税有很高的依赖性.营业税改征增值税后,原来归属地方的税收收入按75∶25的比例同共享,在税收收入不变的情况下,地方税收收入也会减少75%,地方财政收入在并不充裕的情况下,营业税改势必减少一项最大的税收收入,加重了地方政府的负担.

（3）对税收机构的影响

我国实行分税制财政管理体制,省级及省以下的税务机构分为国家和地方税务局两个系统,增值税主要归国家税务局管理,营业税主要归地方税务局管理,随着营业税逐步被增值税取代,地方税务局工作人员的需求量减少,相反国家税务局工作人员因业务量的扩大亟须扩大,影响了税收机构工作人员现有的工作量分配比例. 2.　对企业的影响

（1）对小规模纳税企业的影响

根据我国营业税改征增值税试点的规定,年应税销售额在500万元以下的企业被列入为小规模纳税企业,从事交通运输业的小规模纳税人将按与原营业税税率一致的3%的税率,缴纳增值税,对于从事服务业的小规模纳税企业,将原来5%的营业税率降为3%,税负下降明显.对于小规模纳税人采用简易计税方法计算,应纳税所得额的计算公式为：应纳税额等于不含税销售额×征收率,其中,不含税销售额等于含税销售额÷（1+征收率）.

假定某小规模纳税企业为交通运输业,其含税营业额为10,000元,则营业税改征增值税之前,该小规模纳税企业应缴纳税额为10000×3%等于300元,营业税改征之后,该企业应纳税额为10000÷（1+3%）×3%等于290元,由以上事例可以看出,税收负担下降了0.1%.

假定某小规模纳税企业从事其他现代服务业,其含税营业额为10,000元,且其应当按5%的税率缴纳营业税,则营业税改征增值税之前,该小规模纳税企业应缴纳税额为10000×5%等于500元,营业税改征之后,该企业应纳税额为10000÷（1+3%）×3%等于290元,税收负担下降了2.1%.

根据统计,上海市参与营业税改征增值税的企业共有12.6万户,小规模纳税人的税负下降超过40%.从税率角度看,作为小规模纳税人的交通运输业从营业税税率3%改为增值税的税率3%,尽管税率没有发生改变,但税基变化,营业税按含税销售额作为税基,增值税按不含税销售额作为税基,改革后税负略降.由此可见,营业税的改革,减少了小规模纳税企业的应纳税所得额,减轻了小规模纳税人的税收负担,在一定程度上可以说对于小规模纳税企业都是有益的.

（2）对一般纳税企业的影响

根据我国税法规定,营业税改征增值税前,一般纳税人应纳营业税额等于营业收入×适用税率,在营业税改征后,采用增值税一般计税的方法,一般纳税人应纳增值税额等于当期销项税额―当期进项税额.

①对交通运输业企业的影响

假定A企业从事交通运输业,营业收入为m万元,允许抵扣进项税额为n万元,则营业税改征增值税前,A企业应纳税所得额等于m×3%；营业税改征增值税后,A企业应纳税所得额等于[m÷（1+11%）]×11%-n等于0.099m-n

则若n/m等于0.069时,营业税改征增值税前后对A企业的税负不产生影响,只是税种的内部结构发生了变化；当n/m<0.069时,营业税改征增值税后A企业总体的税负下降,随着外部资金的投入减少,企业享有的税负收益也逐渐增加；当n/m>0.069时,营业税改征增值税后A企业的总体税负上升,企业没有享受到由于增值税改革所带来的好处,相反税收负担更加沉重.

从以上的分析可以看出,营业税改征增值税前后,对企业税负是否减少不是固定的,需要根据企业的实际情况来定.

②对从事有形动产租赁业的影响

假定A企业从事有形动产租赁业,营业收入为m万元,允许抵扣的进项税额为n万元,则营业税改征增值税前,A企业应纳税所得额等于m×5%；营业税改征增值税后,A企业应纳税所得额等于[m÷（1+17%）]×17%-n等于0.145m-n,当n/m等于0.095时,A企业营业税改前后税负不变,n/m<0.095时,税改后税负下降,n/m>0.095时,A企业税改后税负加重.

由以上分析可以看出,从抵扣环节看,营业税改征增值税前,原来采购环节所包含增值税计入成本后无处抵扣,营业税改征增值税后,增值税扣除采购材料等的进项成本,减少了重复征税环节；但从以上结果可以看出,由于我国营业税的税基比较低,而增值税的税基比较高,因此,尽管营业税改征增值税后,可以按不含税收入作为当期销售额,但增值税的高税基,导致税改后,并不是所有的企业的税负都有所降低,由于企业生产经营的特点不同,其适应的增值税税率也不同,因此,所承担的税负也可能比税改前更高,税收负担更重.所以对于不同性质的一般纳税人企业,应当根据自身的情况,制定适应自己的发展方针,使自身更好地立足在企业竞争的潮流中.

（3）对企业财务核算的影响

①对会计核算的影响

我国依据税额是否包含在内,将税收分为价内税和价外税两类,价内税的税额在之内,不进行单独列示,价外税与税额分别列示.我国的价内税主要由营业税和消费税构成,价外税主要由增值税构成.在营业税改前,对企业而言,核算相对比较简单,不涉及进项税额抵扣,可以使用普通,税改后,除了需要计算增值税进、销项税额,还需规范增值税专用的使用.从销售货物或提供劳务角度看,营业税改前,主营业务收入是含税的,营业税应在计入应交税费的同时,对应计入营业税金及附加,而营业税改后,由于主营业务收入不含税,税收直接计入应交税费.从购买货物的角度看,营业税改前,固定资产中不动产及无形资产按含税的入账,而营业税改后,按不含税的买价入账,进而进项税额抵扣也需单独列示.除了以上的影响之外,增值税会计处理无法将增值税做费用核算,进而报表使用者无法确知增值税对本期损益影响程度,影响的缺陷将因营业税改革更加明确的凸显出来.

②对资产负债表的影响

营业税改前,固定资产中不动产及无形资产按营业税买价入账,营业税改后,固定资产中不动产及无形资产按不含增值税买价入账.税改后,首先,不含税使得固定资产和无形资产资产账面价值减少了；其次,由于对应增值税可抵扣,促进了企业对固定资产的投资,企业增加固定资产投资的同时,可能增加企业的贷款,进而提高企业的权益负债率.营业税改后,应交税费明细科目中不再有应交营业税科目,不仅减少了企业应交税费额,还增加了资产和负债额,进而提高了企业的权益负债率.

结束语

营业税改征增值税是国务院及相关部门依据市场经济的发展做出的调整,也是我国健全和完善税制的体现.营改增在扩大增值税征收范围的同时,不仅消除了重复征税问题、减轻了企业的负担,而且优化了产业结构,促进了就业,扩大了内需.但是事物均有两面性,营业税在给国家税制体系、企业带来诸多好处的同时,也必然会有一些不利的影响.因此,从国家角度,应当结合我国的具体情况,吸取发达国家先进的税收经验,尽快完善我国税收制度,通过财政拨款、所得税调整等方案处理好由于税收改革带来的诸多问题,以便让我国的税收改革更加适应我国经济发展的需要；从企业角度,应当结合自身的经营管理方式以及行业的特点,调整企业的投资、发展方向,推进自身的业务经营和发展中的专业化细分、提升服务水平,使企业能够更好、更快、更稳的发展.